Se proyecta en el ámbito de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires la introducción en el Código Fiscal, a partir del año 2013, del Título XIV bis, que crearía un nuevo tributo, cuyo hecho imponible alcanzaría a los actos jurídicos u operaciones onerosas no instrumentadas.
De acuerdo a ello, y de prosperar el proyecto bajo análisis, pasarían a estar gravados los contratos con independencia de su forma de concertación.
El objetivo de este proyecto es soslayar el requisito instrumental, característica fundamental del Impuesto de Sellos, cuya existencia es condicionante para que se perfeccione el hecho imponible.
En el Impuesto de Sellos resulta esencial en la determinación del hecho imponible la presencia de un instrumento apto para revelar la presencia del soporte gravable, de ahí que se haya dicho al respecto que lo realmente gravado no es el acto o contrato, sino el documento portante en que éste se contiene.
Efectivamente, el Impuesto de Sellos requiere, para verificar un hecho imponible:
a) la existencia de un único instrumento entre las partes que tenga por sí mismo virtualidad jurídica, o
b) el juego de dos documentos entre las mismas partes del negocio que, siendo conexos e inescindibles, formen el perfeccionamiento del negocio jurídico gravado.
Si bien, de la exposición de motivos del proyecto de ley elevado a la Legislatura porteña, surge que el nuevo gravamen se crea con el fin de reforzar los principios tributarios de generalidad (en base al cual las leyes deben resultar iguales a todos los que se encuentren en igual situación económica), de neutralidad (según el cual la carga tributaria de los contribuyentes debe ser la misma pese a las formas de comercialización o instrumentación que éstos utilicen) y de equidad, lo cierto es que no alcanzan para sanear la violación que se pretende llevar a cabo de normas de superior jerarquía.
Algunos aspectos del proyecto en cuestión:
Hecho imponible. Se encuentra alcanzado por el impuesto todo acto jurídico u operación de carácter oneroso que reúna las siguientes características:
a) Que se manifieste por cualquier medio (epistolar, por cable, telegrama, fax, correo electrónico o cualquier otra forma de contratación entre ausentes);
b) Que exteriorice la existencia de una transacción de carácter pecuniario mediante la emisión de una oferta que sea aceptada expresa o tácitamente;
c) Que se haya emitido en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires o que, habiéndose emitido fuera de la Ciudad, produzca efectos en la misma;
d) Que se celebre en forma habitual por el ejercicio del comercio, industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras y servicios por las partes contratantes;
e) Que el monto del acto u operación sea superior al establecido en la Ley Tarifaria (para el período fiscal 2013: $ 50.000.-);
f) Que el acto u operación no esté gravado por el Impuesto de Sellos.
El hecho imponible se perfecciona por cualquier medio o forma no instrumental que implique la aceptación de la oferta y/o el principio de ejecución del contrato.
Habitualidad: Se encuentra definida del mismo modo que para el Impuesto sobre los Ingresos Brutos.
Base imponible: Se encuentra determinada por el monto total del acto, contrato u operación. Se debe tributar de conformidad con lo establecido en la Ley Tarifaria.
Exenciones: A los sujetos que se benefician con una exención general, les corresponde también en este tributo. Pero las exenciones especiales son más limitadas que las correspondientes al Impuesto de Sellos.
Las potestades tributarias en la República Argentina:
El régimen republicano y federal adoptado por nuestra Constitución Nacional supone que en el sistema tributario argentino operen y convivan diversos planos de gobierno, como ser el federal y los locales (las provincias, la Ciudad Autónoma de Buenos Aires y los más de dos mil municipios).
Ahora bien, el poder tributario que cada uno de tales estratos ejerce no es ilimitado, sino que resulta delimitado por la Constitución Nacional, por las Constituciones provinciales, y también por el denominado derecho intrafederal, integrado por la Ley N° 23.548 de Coparticipación Federal de Impuestos -que adquirió rango constitucional en 1994- y por los pactos complementarios, especialmente el denominado Pacto para el Empleo, la Producción y el Crecimiento, suscripto en 1993.
El art. 75 inc. 2º de la Constitución Nacional, establece en su segundo párrafo que el Congreso Nacional deberá dictar una ley convenio, esencialmente para distribuir el resultado de la recaudación de los tributos nacionales, sobre la base de acuerdos entre la Nación y las provincias.
En cuanto a los denominados pactos fiscales o pactos complementarios, también configuran acuerdos programáticos interjurisdiccionales, multilaterales, pertenecientes al llamado federalismo pactista, desde que participan de la naturaleza de los tratados-contratos y de los tratados-ley, a la vez que configuran una limitación a las potestades tributarias de la Nación, de las provincias, y de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, como medio para fijar y ejecutar políticas uniformes entre los sujetos federales, y cuyas directivas, en palabras de la mismísima Corte Suprema de Justicia de la Nación, son operativas y vinculantes para las partes adherentes.
El ya referido Pacto para el Empleo, la Producción y el Crecimiento, también llamado "Pacto Federal" -suscripto por la Nación en 1993 mediante la ley Nº 24.307, y por la entonces Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires también en 1993-, y la ley N° 23.548 de Coparticipación Federal de Impuestos, constituyen probablemente las principales de entre esas normas limitadoras del poder de imposición de los sujetos del federalismo.
Ahora bien, confrontando el texto del proyecto de ley en cuestión con el de dichos pactos, podemos fácilmente advertir que el proyectado Impuesto a los Actos Jurídicos Onerosos los afectaría palmariamente.
Ello toda vez que resulta un impuesto de idéntica matriz técnica que el Impuesto de Sellos, y por ende, afecta el artículo 9), inciso b), apartado 3), punto 2) de la Ley 23.548 de Coparticipación Federal de Impuestos, que dispone que "... en lo que respecta al Impuesto de Sellos, recaerá sobre actos, contratos y operaciones de carácter oneroso instrumentados, sobre contratos a título oneroso formalizados por correspondencia, y sobre operaciones monetarias que representen entregas o recepciones de dinero que devenguen interés, efectuadas por entidades financieras regidas por la Ley 21.526. Se entenderá por instrumento toda escritura, papel o documento del que surja el perfeccionamiento de los actos, contratos y operaciones mencionados en la primera parte del párrafo anterior, de manera que revista los caracteres exteriores de un título jurídico por el cual pueda ser exigido el cumplimiento de las obligaciones sin necesidad de otro documento y con prescindencia de los actos que efectivamente realicen los contribuyentes".
El proyecto que pretende sancionarse se encuentra en clara oposición a la mencionada ley de Coparticipación Federal de Impuestos, porque soslaya los requisitos por ella establecidos para el Impuesto de Sellos, llegando a gravar contratos o actos jurídicos no instrumentados.
Existe consenso unánime respecto al requisito instrumental como recaudo ineludible en el Impuesto de Sellos, tanto en la doctrina tributarista (Rapoport, Rabinovich, Jarach, Díaz, Giuliani Fonrouge y Navarrine, Soler, Villegas), como en pacífica jurisprudencia de nuestra Corte Suprema ("Juan Minetti S.A. c/ Provincia de Córdoba s/ Demanda de plena jurisdicción" (24/5/2011), "Esso Petrolera Argentina S.R.L. c/ Provincia de Entre Ríos" (8/9/2009), "Telefónica Móviles Argentina S.A. c/ Misiones, Provincia de s/ Acción declarativa de certeza" (30/12/2011), "Yacimientos Petrolíferos Fiscales S.A. c/ Tierra del Fuego, Provincia de s/ Acción declarativa de inconstitucionalidad" (20/5/2003), "Pan American Energy L.L.C. Sucursal Argentina c/ Chubut, Provincia de y otro s/ Acción declarativa" (19/06/2012).
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